Die englische Ltd. als steuerliche Bevollmächtigte

Eine in England und Wales registrierte Limited mit Niederlassungen in den Niederlanden und in Belgien, zu deren – in das niederländische Handelsregister eingetragen – Tätigkeitsgebiet u.a. die Steuerberatung zählt und die in Deutschland in einer Vielzahl von Verfahren als steuerlicher Bevollmächtigter (hier: als Prozessbevollmächtigter vor dem Finanzgericht Köln) auftritt, ist als Bevollmächtigte zurückzuweisen.

Die englische Ltd. als steuerliche Bevollmächtigte

Damit ist jetzt vor dem Finanzgericht Köln ein ehemaliger Steuerberater gescheitert, dessen Bestellung als (deutscher) Steuerberater wegen Vermögensverfall bestandskräftig widerrufen wurde, und der nun auf diesem Wege versuchte, seine deutsche Mandantschaft weiter zu betreuen.

Nach § 80 Abs. 5 AO sind Bevollmächtigte und Beistände zurückzuweisen, wenn sie geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne hierzu befugt zu sein. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.

Die Ltd. hat geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen geleistet, indem sie mittels eines Schreibens im Besteuerungsverfahren für eine Mandantin tätig geworden ist. Nach dem Sinn und Zweck der §§ 3 ff. StBerG umfasst der Begriff der Hilfeleistung in Steuersachen auch die Beratung in weniger bedeutsamen Steuerangelegenheiten1. Sie ist geschäftsmäßig, wenn sie selbständig, d.h. in eigener Verantwortung und auf eigene Rechnung, wiederholt (häufig) oder mit Wiederholungsabsicht, also nicht nur aus Anlass eines besonderen Einzelfalls geleistet wird2. Die Ltd. ist nicht nur im Streitfall, sondern noch in weiteren Fällen als Bevollmächtigte aufgetreten (z.B. in den hier zur gemeinsamen Verhandlung verbundenen vier Verfahren)). Zudem hat sie sich noch am Tag der mündlichen Verhandlung als Bevollmächtigte in zwei weiteren geladenen Verfahren bestellt. Darüberhinaus ergibt sich aus ihrem geschäftsmäßigen Auftreten, ihrem Vorbringen im Klageverfahren und aus der Tatsache, dass nach ihrem eigenen Vortrag eine Haftpflichtversicherung abgeschlossen wurde, eindeutig, dass sie auch zukünftig in weiteren Fällen steuerberatend tätig werden will.

Die Ltd. gehört nicht zum Kreis der nach §§ 3, 3a und 4 StBerG zur Hilfeleistung in Steuersachen befugten Personen.

Für die Ltd. kommt als Kapitalgesellschaft lediglich die Befugnis nach der Vorschrift des § 3 Abs. 3 StBerG in Betracht. Deren Voraussetzungen erfüllt sie jedoch nicht. Voraussetzung wäre, dass sie nach §§ 32 Abs. 3, 49 StBerG als Steuerberatungsgesellschaft anerkannt sein müsste. Dies ist nicht der Fall. Vor einer solchen Anerkennung darf jedoch keine steuerberatende Tätigkeit durch eine Kapitalgesellschaft ausgeübt werden. Dies würde sogar dann gelten, wenn alle Vertretungsberechtigten der Gesellschaft zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt wären3. Dies trifft im Streitfall indes auch nicht zu. Dass die Gesellschaft den Titel Steuer- und Wirtschaftsberatungsgesellschaft führt, spielt für ihre Befugnis keine Rolle, da sich allein aus der (selbstgewählten) Bezeichnung der Gesellschaft keine Rechte ableiten lassen.

Eine Befugnis der Ltd. zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen ergibt sich auch nicht aus § 3 a StBerG. Nach dieser Vorschrift sind Personen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem anderen Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweiz beruflich niedergelassen sind und dort befugt geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen nach dem Recht des Niederlassungsstaates leisten, zur vorübergehenden und gelegentlichen geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen auf dem Gebiet der Bundesrepublik Deutschland befugt.

Von dem für § 3 a Abs. 1 StBerG maßgebenden Begriff der Dienstleistung im Sinne des Art. 57 AEUV (früher Art. 50 EGV) werden nur grenzüberschreitende vorübergehende Hilfeleistungen in Steuersachen erfasst. Darunter fallen solche zeitlich begrenzten Leistungen, die ohne dauerhafte Niederlassung (nach Art. 50 Satz 3 EGV: “vorübergehend”) in dem betreffenden Mitgliedstaat erbracht werden4. Der vorübergehende Charakter einer grenzüberschreitenden Dienstleistung ist nach § 3 a Abs. 1 Satz 5 StBerG ins-besondere anhand ihrer Dauer, Häufigkeit, regelmäßigen Wiederkehr und Kontinuität zu beurteilen und damit nach den Kriterien, die bereits unter Geltung des § 3 Nr. 4 StBerG zu beachten waren und auch nach Art. 5 Abs. 2 der Richtlinie 2005/36/EG zu beachten sind. Er schließt zwar nicht die Möglichkeit für den Dienstleistungserbringer i.S. des Art. 57 AEUV aus, sich im Aufnahmemitgliedstaat mit einer bestimmten Infrastruktur (einschließlich eines Büros, einer Praxis oder einer Kanzlei) auszustatten, soweit diese Infrastruktur für die Erbringung der fraglichen Leistung erforderlich ist. Wer jedoch in “stabiler” und kontinuierlicher Weise eine Berufstätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat ausübt, fällt unter die Vorschriften des Kapitels über das Niederlassungsrecht und nicht unter die des Kapitels über die Dienstleistungen. Dies ist in den einführenden Erwägungen zur Dienstleistungsrichtlinie 2006/123/EG in Tz. 77 ausdrücklich klargestellt und wird von den Entscheidungen des EuGH vom 11.09.20075 in keiner Weise berührt.

Wer wie die Ltd. im Inland nicht nur einzelne, sondern mehrere Steuerpflichtige an verschiedenen Orten dauerhaft berät und in einer Vielzahl von Verfahren vertritt, ist nicht nur vorübergehend im Inland tätig, sondern erbringt seine Leistungen in “stabiler” und kontinuierlicher Weise. Er überschreitet damit den durch die Dienstleistungsfreiheit gezogenen Rahmen.

Eine solche nicht nur vorübergehende Tätigkeit setzt nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH unter den im Streitfall gegebenen Umständen nicht als unerlässliches Erfordernis voraus, dass die Ltd. im Inland über (äußerlich als solche erkennbare und für potenzielle Mandanten zugängliche) Praxis- oder Kanzleiräume verfügt. Das Vorhandensein solcher Räumlichkeiten deutet zwar als (gewichtiges) Indiz auf eine nicht nur vorübergehende Tätigkeit im Inland i.S. von Art. 5 AEUV hin, begründet aber für sich allein genommen eine solche Annahme nicht zwingend. Umgekehrt gilt Entsprechendes: Das Fehlen derartiger Räumlichkeiten mag zwar als Indiz für eine nur vorübergehende Tätigkeit im Inland sprechen, kann indessen – wie hier – durch gewichtige gegenläufige Umstände widerlegt sein.

Anders als der BFH, der dazu bislang noch keinen Anlass hatte6, ist das Finanzgericht Köln in seinem Urteil vom 11.09.20087, das ebenfalls die Ltd. betraf, auch auf die Frage der Bedeutsamkeit des physischen Elements bei grenzüberschreitenden Dienstleistungen mit den folgenden Überlegungen eingegangen, an denen das Finanzgericht Köln auch für den hier streitigen Fall festhält:

Die Tätigkeit der Ltd. ist auf eine geschäftsmäßige und dauerhafte Hilfeleistung im Inland gerichtet, wobei sie offensichtlich ebenso wie der ehemalige Steuerberater D, der „Director“ der Ltd., auf einen Mandantenstamm zurückgreifen kann. Ob sie den überwiegenden Teil dieser steuerberatenden Tätigkeit in den ausländischen Niederlassungen ausführt und sich nur selten zur Wahrnehmung von Terminen in Deutschland aufhält, ist unerheblich und kann zu ihren Gunsten unterstellt werden. Entscheidend ist in diesem Zusammenhang, dass die – auf Dauer angelegte – steuerliche Beratung als gegenüber den inländischen Mandanten zu erbringende Gesamtleistung auf die Regelung von deren steuerlichen Belangen im Inland gerichtet ist und immer wieder ein Auftreten – z.B. zur Wahrnehmung von Behörden- und Gerichtsterminen – im Inland erfordert. Die mit der Betreuung von Dauermandaten zwangsläufig verbundene Häufigkeit und regelmäßige Wiederkehr des Tätigwerdens im Inland kennzeichnet die Tätigkeit als nicht vorübergehend im Sinne des Art. 57 AEUV. Das Verhältnis der Gesamtdienstleistung zu dem Auftreten in der Bundesrepublik ist demgegenüber ebenso wenig ausschlaggebend wie die Frage, ob das konkrete Auftreten, das Anlass für die Zurückweisung nach § 80 Abs. 5 AO war, mit einem physischen Grenzübertritt verbunden war. Entscheidend ist vielmehr, dass die Tätigkeit der Ltd. zwangsläufig immer wieder dazu führt, dass sie vertreten durch einen ihrer „Directoren“ auch körperlich in Deutschland anwesend sein muss, um für ihre Mandanten tätig zu werden. Daher ist auch das von der EU-Kommission geforderte „physische Element des Grenzübertritts“ gegeben.

Aus den angeführten EG-Richtlinien ergibt sich nichts Anderes. Die Berufsanerkennungsrichtlinie 2005/36/EG gewährt ebenso wie die sie umsetzende Vorschrift des § 3 a StBerG lediglich einen Anspruch auf vorübergehende, gelegentliche, grenzüberschreitende Betätigung Art. 5 Abs. 2 der Berufsanerkennungsrichtlinie und betrifft damit nicht die Ltd.. Hinsichtlich der Dienstleistungsrichtlinie 2006/123/EG ist zu berücksichtigen, dass diese gemäß Art. 2 Abs. 3 bereits nicht für den Bereich der Steuern gilt und damit – unabhängig vom Zeitpunkt ihrer Umsetzung oder ihres Inkrafttretens – ebenfalls nicht zu einem abweichenden Ergebnis führen kann.

Aufgrund der obigen Ausführungen kann offen bleiben, ob die Zurückweisung auch schon deshalb zu Recht erfolgte, weil die Ltd. zum Zeitpunkt ihres Tätigwerdens im Besteuerungsverfahren der E SL noch keine Berufshaftpflichtversicherung abgeschlossen hatte8. Möglicherweise geht auch die Ltd. selbst nunmehr davon aus, da sie darauf verweist, dass ein anderes Gericht sie seit dem 01.10.2011 als befugt anerkenne.

Das beklagte Finanzamt hat die Ltd. daher zu Recht gemäß § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen, weil sie zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen nicht befugt ist. Die Zurückweisung war zwingend, § 80 Abs. 5 AO räumt der Finanzbehörde kein Ermessen ein.

Finanzgericht Köln, Urteile vom 2. Februar 2012 – 11 K 4478/08 – 4481/08

  1. vgl. BFH, Urteil vom 28.07.1981 – VII R 14/79, BStBl II 1982, 43 []
  2. BFH, Urteile vom 24.07.1973 – VII R 58/72, BStBl II 1973, 743, und vom 28.07.1981 – VII R 14/79, BStBl II 1982, 43 []
  3. vgl. dazu Gehre/von Borstel, Steuerberatungsgesetz, § 49 Rz. 3 []
  4. vgl. EuGH, Urteile vom 04.12.1986 – 205/84, Slg. 1986, 3755, 3801; vom 11.12.2003 – C-215/01, Slg. 2003, I-14847; BFH, Beschlüsse vom 11.02.2003 – VII B 330/02, – VII S 41/02, BStBl II 2003, 422, m.w.N.; vom 21.01.2004 – VII B 99/03, BFH/NV 2004, 827 []
  5. EuGH, Urteile vom 11.09.2007 – C-76/05, BFH/NV 2008, Beilage 1, S. 5; und C-318/05, BFH/NV 2008, Beilage 1, S. 14 []
  6. vgl. BFH, Beschlüsse vom 19.11.2008 – VIII S 29/08; und VIII S 30/08 []
  7. FG Köln, Urteil vom 11.09.2008 – 11 K 3168/07, nv []
  8. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 21.07.2011 – II R 6/10, BFH/NV 2011, 765 []